Управленческий учет для бизнеса:
решения для бизнеса, управленческий учет, бюджетирование, бизнес процессы - разработка и оптимизация.
+7 (495) 646-26-77
c 10.00 до 18.00
Михайловский проезд д.3, стр.66
Волгоградский проспект

Распределение накладных расходов (часть 3)

Автор:    |   12.07.2014   |   Комментариев: 0

Содержание

  1. Получение релевантных издержек, необходимых для принятия решений
  2. Сметные ставки накладных расходов
    1. Занижение и завышение при начислении накладных расходов
    2. Ведение базы данных на основе нормативных издержек
    3. Непроизводственные накладные расходы
  3. Заключение

1.Получение релевантных издержек, необходимых для принятия решений

Вычисление издержек для компании Interprise, выпускающей продукты A и B, показывает, какие виды затрат необходимо иметь для оценивания стоимости товарно-материальных запасов и измерения прибыли. Для принятия решений также требуется учитывать и непроизводственные издержки. Кроме того, некоторые издержки, распределяемые по видам продукции, для некоторых решений могут не требоваться. Например, если мы еще раз посмотрим на лист анализа накладных расходов в практическом примере 2, то увидим, что налог на недвижимое имущество, амортизационные отчисления за оборудование и страховые платежи за сооружения и оборудование распределяются по центрам издержек и поэтому в конце концов включаются в издержки, распределяемые по видам продукции, как в традиционной, так и в функциональной системах калькуляции затрат. Если на такие затраты какое-то решение (например, прекратить выпуск какого-то вида продукции) не влияет, их не следует распределять по этому виду продукции (в данном случае относить на ту продукцию, выпуск которой прекращается). Однако если информация по затратам применяется для установления цен реализации продукции, такие издержки, возможно, надо будет учитывать по всем видам продукции, чтобы гарантировать, что их продажная цена включит все разумно необходимые организационные расходы. Поэтому надо удостовериться, что все издержки, учтенные в анализе накладных расходов, соответствующим образом закодированы, чтобы различные ставки накладных расходов могли быть при необходимости извлечены для составления разных комбинаций затрат. Это позволит быстро извлекать из базы данных требуемую информацию о затратах.

Цель данной статьи – не столько обратить ваше внимание на информацию по видам издержек, которая должна извлекаться из систем калькуляции затрат при необходимости принять решение, сколько помочь читателям понять, каким образом системы калькуляции затрат распределяют понесенные расходы по целевым затратам.

2.Сметные ставки накладных расходов

Предыдущие обсуждения в этой статье строились на предложении, что все фактические накладные расходы в течение отчетного периода распределяются по видам продукции. Однако вычисления ставок накладных расходов на основе фактических накладных расходов, понесенных в течение отчетного периода, приводит к появлению ряда проблем. Во-первых, вычисление себестоимости продукции приходится откладывать до конца отчетного периода, так как вычисления ставок накладных расходов до этого осуществить нельзя, однако часто информация по себестоимости требуется быстро, если ее показатель, например, используется для вычисления месячной прибыли или оценивания стоимости товарно-материальных запасов, или как основание для установления цены реализации товара. Во-вторых, можно услышать довод, что проблема с задержкой поступлений необходимых данных может быть решена за счет более частого вычисления фактических ставок накладных расходов, т.е. сокращения временного интервала; другими словами, если использовать в качестве временной базы, скажем, не год, а всего один месяц. Однако возражение на это предложение будет следующим: хотя в краткосрочном плане большая доля накладных расходов является постоянными, активность производства от месяца к месяцу может сильно меняться, что при­водит к большим колебаниям ставок накладных расходов. Рассмотрим пример 2.

 

ПРИМЕР 2

Постоянные накладные расходы компании Euro составляют £24 000 000 за год, а производство за месяц варьируется в объеме от 400 000 до 1 000 000 ч. Поэтому месячная ставка накладных расходов для фиксированных накладных расходов будет колебаться следующим образом:

 

Месячные накладные, £

2 000 000

2 000 000

Объем производства в месяц, ч

400 000

1 000 000

Ставка месячных накладных расходов, £ за 1 ч

5

2

 

Затраты на накладные расходы, в краткосрочном плане являющиеся постоянными, остаются такими только в пределах месяца, однако из-за праздников и сезонных колебаний спроса объем месячного производства меняется. Меняется также и ставка накладных расходов за 1 ч от £2 до £5. Поэтому было бы необоснованно для продукции, выпущенной в одном месяце, применять ставку накладных расходов £5, а для точно такой же продукции, но выпущенной в другом месяце, ставку в £2.

Такие меняющиеся ставки накладных расходов не могут отражать типичных, нормальных условий производства. К тому же менеджеры, как правило, ориентируются на определенный уровень постоянных издержек и не хотят ограничивать свой временной горизонт рамками одного месяца. Поэтому, когда уро­вень производства колеблется, ставки накладных расходов в месячном исчислении являются нестабильными. Более того, некоторые затраты, такие, как расходы на ремонт, обслуживание и отопление, не включаются в общие затраты на протяжении всего года равномерно. Следовательно, если используются месячные ставки накладных расходов, распределение таких затрат по видам продукции окажутся очень разными. Например, затраты на отопление взимаются только применительно к продукции, выпускаемой в зимнее время, и поэтому эта продукция должна быть дороже, чем аналогичная, но выпускаемая летом.

Средние ставки в годовом исчислении базируются на соотношении между общими годовыми накладными расходами и общей годовой деятельности и являются более представительными и надежными в отношении выявления типичных зависимостей между общими издержками и выпускаемыми объемами продукции, чем месячные ставки. Чаще всего требуется иметь типовую себестоимость продукции, рассчитанную на средних показателях долгосрочного производства, а не фактическую себестоимость, на величину которой влияют месячные колебания объема выпускаемой продукции. С учетом этих факторов желательно задать сметную ставку накладных расходов, основанную на годовых оценках накладных расходов и предполагаемой интенсивности вида деятельности. Сейчас в большинстве организаций в качестве меры нормативной деятельности используется деятельность, установленная в годовой смете.

2.1.Занижение и завышение при начислении накладных расходов

Эффект от вычисленных ставок накладных расходов, основанных на сметных затратах на накладные расходы и деятельности, обусловлен тем, что накладные расходы, распределенные по видам продукции, выпущенной за рассматриваемый период, вряд ли будут равными фактическим накладным расходам, понесенным за этот период. Рассмотрим ситуацию, когда оцениваемые годовые постоянные расходы составляют £2 млн., а оцениваемая годовая активность — 1 млн. ч труда основных работников. В этом случае планируемая (сметная) ставка постоянных накладных расходов составляет £2 за 1 ч. Предположим, фактические накладные расходы равны £2 млн. и в этом отношении эквивалентны со сметными. Но фактическая деятельность составляет только 900 000 ч труда основных работников вместо запланированного 1 млн. В этой ситуации на продукцию будет отнесено только £1 800 000. Эти вычисления приводят к тому, что при 900 000 ч труда при ставке в £2 на 1 ч происходит занижение накладных расходов на £200 000.

Рассмотрим противоположную ситуацию, когда фактические накладные расходы составили £1 950 000 вместо запланированных £2 млн, а фактическая активность — 1 млн ч труда, т.е. не отличается от запланированного показателя. В этой ситуации 1 млн. ч труда при ставке в £2 за 1 ч приведет к завышению накладных расходов, начисленных на выпущенную продукцию на £50 000. Этот пример показывает, что бывают случаи, как занижения, так и завышения накладных расходов, что происходит, когда фактическая деятельность или расходы отличаются от сметных накладных расходов или деятельности, которые используются для расчета сметной ставки накладных расходов. Такое занижение или завышение постоянных накладных расходов также называют отклонением объема продукции.

Если следовать рекомендациям по бухгалтерскому учету, действующим во многих странах, занижение или завышение при начислении накладных расходов следует трактовать как затраты за отчетный период. Например, британское Положение о стандартных методах бухгалтерского учета запасов и незавершенного производства рекомендует, чтобы распределение накладных расходов при определении стоимости товарно-материальных запасов и незавершенного производства осуществлялось на основе типового (нормативного) уровня деятельности компании и чтобы любые завышения или занижения при начислении накладных расходов списывались в текущем году. Эта процедура показана на рис.1. Следует также иметь в виду, что занижение учитывается как расходы текущего отчетного периода, в то время как завышение учитывается как снижение расходов текущего отчетного периода. И наконец, нужно исходить из того, что приведенное здесь обсуждение приводится в первую очередь для того, чтобы показать, как следует трактовать любое завышение или занижение для целей финансового учета и как они влияют на стоимость товарно-материальных запасов и на измерение прибыли.

24 

Рис.1. Пример занижения общезаводских накладных расходов

2.2.Ведение базы данных на основе нормативных издержек

Большинство организаций, чьи виды деятельности состоят из серии общих или повторяющихся операций, ведут свои базы данных на основе нормативных, а не фактических издержек. Это характерно как для традиционных, так и для функциональных систем калькуляции затрат. Нормативные издержки — это опре­деленные заранее целевые затраты, которые несет бизнес при заданных условиях выполнения операций. Например, предположим, нормативные издержки на труд основных работников при выполнении какой-то конкретной операции составляют £40 (что определяется умножением пяти часов на ставку в £8 за 1 ч) и что нормативные издержки на закупаемые компоненты (например, компонент Z) равны £50. Прямые из­держки на продукт Z, для которого требуются только указанные компоненты и только рассмотренная операция, будут учтены в базе данных с нормативными издержками по этим двум затратам, равными £90. Предположим также, что этот продукт в ходе изготовления прошел через один центр издержек, у которого сметная ставка накладных расходов равна £20 на 1 ч труда основных работников. В этом случае накладные расходы на этот продукт будут учитываться в базе данных с нормативными издержками £100 (5 ч труда по £20 за час). Вместо того чтобы продукт учитывался в базе данных по нормативным единичным издержкам (т.е. на единицу продукции), база данных может иметь нормативные издержки на партию продукции. Обычными размерами партии являются 100 или 200 ед.

Когда применяется нормативная система калькуляции затрат, база данных ведется по нормативным издержкам, а фактический выход продукции оценивается по ним. Фактические затраты учитываются, но не на уровне каждого продукта, а общая корректировка осуществляется в конце отчетного периода при помощи учета затрат за отчетный период в виде определения разницы между нормативными и фактическими издержками. Эта корректировка гарантирует, что нормативные издержки в отчете о прибыли трансформируются в фактические, что должно делаться по правилам подготовки финансовых отчетных документов для внешних пользователей.

2.3.Непроизводственные накладные расходы

В финансовом учете по видам продукции распределяются только производственные издержки. Непроизводственные накладные расходы рассматриваются как затраты за отчетный период и трактуются точно так же, как завышение или занижение производственных накладных расходов, показанные в гра­фическом виде на рис. 1. Это объясняется тем, что в отчетах для внешних пользователей распределять непроизводственные накладные расходы по отдельным видам продукции не нужно. Однако для принятия решений это может потребоваться, например, во многих организациях обычной практикой является установление цен реализации продукции на основе оценок общих расходов или даже на основании фактических затрат. Строительные организации, жилые дома и гаражи, часто взимают плату за свои услуги путем добавления процентной маржи прибыли к фактическим издержкам.

Некоторые непроизводственные издержки могут быть для продукции прямыми затратами. Так, затраты на доставку товара, заработная плата продавцов и транспортные расходы могут быть непосредственно отнесены к конкретным видам продукции, однако чаще всего многие непроизводственные накладные расходы не могут быть распределены по конкретным продуктам точно. На каком же основании мы в этом случае можем распределять непроизводственные накладные расходы? Ответ на этот вопрос будет таким: надо выбрать базу распределения (фактор издержек), в наибольшей степени соответствующую непроизводственным накладным расходам. Проблема заключается в том, что базы распределения, которые широко используются в традиционных системах калькуляции затрат, такие, как часы труда основных работников, часы работы оборудования и затраты на труд производственных работни­ков, не обязательно строго коррелируют с непроизводственными накладными расходами. Поэтому при распределении непроизводственных накладных расходов по видам продукции в традиционных системах проявляется тенденция использовать для этого не причинно-следственные, а условные распределения. Наиболее широко используемым подходом (см. практический пример 4) является распределение непро­изводственных накладных расходов на основании того, насколько продукция имеет отношение к затратам этого типа. Этот подход может быть реализован через распределение непроизводственных издержек по видам продукции на основе их производственных издержек. Эта процедура показана применительно к данным примера 3.3.

ПРАКТИЧЕСКИЙ ПРИМЕР 4

Методы, используемые британскими организациями, для распределения не­производственных накладных расходов по видам продукции

 

%

Распределение как доля от общих производственных издержек

32

Методы на основе часов / затрат труда основных работников

25

Процент общей цены продаж

12

Непроизводственные накладные расходы, которые не соотносятся с продукцией

23

Другие методы

8

 

100

 

ПРИМЕР 3

Планируемые непроизводственные и производственные издержки компании на год, заканчивающийся 31 декабря, соответственно составляют £500 000 и £1000000. Ставка непроизводственных накладных расходов вычисляется по следующей формуле:

1

В этом примере в процентном исчислении на каждый продукт непроизводственные накладные расходы будут начислены по ставке 50% производственных издержек.

Из-за произвольного характера распределения издержек некоторые организации, пользующиеся традиционными системами калькуляции затрат как основой для установления цен реализации продукции, вообще не распределяют непроизводственные накладные расходы по видам продукции. Вместо этого они добавляют к себестоимости каждого продукта такую процентную маржу, чтобы полученная цена обеспечивала установленную ими для себя рентабельность, учитывая при этом непроизводственные накладные расходы. То, каким образом информация о затратах может использоваться для установления цен реализа­ции.

Заключение

Разница между причинно-следственным и условным видами распределения затрат.

Прямые издержки можно непосредственно проследить до целевых затрат, в отношении косвенных этого сделать нельзя. Поэтому косвенные издержки надо начислять, используя подходящие для этого базы распределения затрат. Под базами распределения понимают основные детерминанты издержек, которые надо распределить; они описываются в виде причинно-следственных зависимостей, в то время как условное распределение относится к базам распределения, не являющимся ведущими детерминантами издержек. Чтобы точно измерять издержки, связанные с ресурсами, относимым к конкретным целевым затратам, необходимо пользоваться причинно-следственными распределениями.

Почему для разных целей требуется разная информация по затратам?

Производственные организации распределяют издержки по продуктам по двум причинам. Во-первых, чтобы распределить понесенные производственные издержки за период по реализованной продукции и запасам, что нужно для измерения прибыли для внешних целей (финансовый учет) и оценивания стоимости запасов. Во-вторых, чтобы иметь информацию, необходимую для удовлетворения требований, возникающих при принятии управленческих решений. Правила составления финансовых отчетов предусматривают, что для правильного измерения себестоимости запасов и величины прибыли на продукты должны начисляться только производственные издержки. Но при принятии решений могут быть релевантными как производственные, так и не­производственные издержки. Однако далеко не всё издержки, начисляемые на продукты для оценивания себестоимости запасов и измерения прибыли, являются релевантными при принятии решений. Например, издержки, на которые принимаемое решение никак не влияет (скажем, амортизация), как правило, для принятия решения релевантными не являются.

В чем отличия между системами калькуляции затрат?

Системы учета издержек варьируются от самых простых до самых сложных. Упрощенные системы дешевы в эксплуатации, предусматривают обширное использование условных видов распределений, у них высокая вероятность неточного указания в отчетах величины себестоимости продукции, что обычно приводит к дорогостоящим ошибкам. Сложные системы калькуляции более дороги в применении, в большей степени полагаются на причинно-следственные распределения, получаемые на их основе отчеты содержат более точные данные по себестоимости продукции, а встречающиеся в них ошибки являются менее дорогостоящими. Другие отличительные черты связаны с тем, что упрощенные системы калькуляции имеют небольшое число центров затрат (пулов первого этапа) и используют единственный фактор издержек на втором этапе. И наоборот, для сложных систем калькуляции характерно использование большого числа центров и пулов затрат на первом этапе и разнообразных факторов издержек на втором.

Сущность факторов, которые влияют на выбор системы калькуляции затрат, оптимальной для рассматриваемой ситуации.

Оптимальная система калькуляции в каждой организации будет своя. Ее состав должен определяться в результате сопоставления издержек и тех выгод, которые эта система обеспечивает. Упрощенные системы калькуляции более подходят для организаций, где на косвенные издержки приходится небольшой процент общих затрат и где выпускают достаточно стандартизированный ассортимент продукции, при производстве которого потребление организационных ресурсов происходит примерно в одних и тех же пропорциях. В этом случае упрощенные системы калькуляции могут показывать затраты, являющиеся достаточно точными для целей принимаемых решений. И наоборот, организациям, в которых значительная доля расходов приходится на косвенные издержки, чьи продукты при производстве требуют организационных ресурсов в разных пропорциях, скорее всего потребуется сложная система калькуляции. Это, вероятно, приведет к дополнительным выгодам от отчетов с более точными данными о затратах, превосходящим в стоимостном исчислении издержки на эксплуатацию таких более сложных систем.

В каких случаях должны использоваться цеховые ставки накладных расходов вместо ставки накладных расходов по единому тарифу?

Ставка накладных расходов по единому тарифу (также известная как общезаводская) — это единая ставка накладных расходов, используемая для всей организации, в то время как ставки подразделений предусматривают, что косвенные издержки накапливаются по отдельным подразделениям, по каждому из которых устанавливается своя собственная ставка накладных расходов. Использование ставки накладных расходов по единому тарифу может быть оправдано только в том случае, когда все товары и услуги потребляют накладные расходы всех подразделений примерно в одной и той же пропорции. Для большинства организаций такие условия вряд ли существуют, из-за чего применение ставки накладных расходов по единому тарифу обычно приводит к тому, что данные по затратам на товар или услугу в отчетах указываются неверно.

Разница между традиционными и функциональными системами калькуляции затрат.

Основное отличие функциональной системы калькуляции традиционной заключается в том, что функциональные системы распределяют издержки не по подразделениям, а по функциональным центрам затрат. Из-за этого в функциональных системах, как правило, выделяется большее число центров затрат на первом этапе распределительного процесса. На втором этапе в них также используется большее число и более разнообразные базы распределения затрат, чем в традиционной системе; чаще применяются и причинно-следственные базы. И наоборот, в традиционных системах на втором этапе используются базы распределения условного типа. Чтобы подчеркнуть идею, что в функциональных системах на втором этапе больше используются базы распределения причинно-следственного типа, вместо термина «база распределения затрат» обычно применяется термин «фактор издержек».

Почему сметные ставки накладных расходов предпочтительнее фактических ставок накладных расходов?

Поскольку применение фактических ставок накладных расходов вызывает задержку вычислений себестоимости товара или услуги, а использование ставок, вычисляемых за месяц, сопровождается колебаниями этих ставок на протяжении года, рекомендуется применять годовые сметные ставки накладных расходов.

Суть завышения или занижения расходов при начислении накладных расходов.

Использование годовых сметных ставок накладных расходов приводит к завышению или занижению накладных расходов всякий раз, когда фактические накладные расходы или фактическая деятельность отличаются от сметных. Любое занижение или завышение расходов обычно рассматривается в отчете о прибыли или убытках как затраты за отчетный период и поэтому не начисляется на продукты.

Опубликовано: 12.07.2014   |   Комментариев: 0   |   Автор:

Распределение накладных расходов (часть 3): 0 комментариев

Оставить комментарий

Подписаться на новости
Только новости блога и ничего лишнего
Форма
Обратный звонок

Ваше имя


Ваш телефон


ИЛИ


Ваш E-Mail


Сообщение


×